1. 감액손실의 인식
유가증권으로부터 회수할 수 있을 것으로 추정되는 금액(회수가능액)이 지분증권의 취득원가 또는 채무증권의 상각후취득원가보다 작고, 감액이 불필요하다는 명백한 반증이 없는한, 감액손실의 발생에 대한 객관적인 증거가 있는 경우에는 감액손실을 인식하여 당기 손익(영업외손익)에 반영한다. 이 경우 객관적인 증거가 있는지는 대차대조표일마다 평가한다.
2. 감액손실이 발생하였다는 객관적인 증거
(1) 은행법에 의해 설립된 금융기관으로부터 당좌거래 정지처분을 받은 경우, 청산 중에 있거나 1년 이상 휴업 중인 경우, 또는 완전자본잠식 상태에 있는 경우와 같이 유가증권발행자의 재무상태가 심각하게 악화된 경우
(2) 이자지급과 원금상환의 지연과 같은 계약의 실질적인 위반이나 채무불이행이 있는 경우
(3) 회사정리법에 의한 정이절차 개시의 신청이 있거나 정리절차가 진행 중인 경우 또는 화의법에 의한 화의개시절차의 신청이 있거나 화의절차가 진행 중인 경우와 같이, 유가증권발행자의 재무적 곤란과 관련한 경제적 또는 법률적인 이유 때문에 당초의 차입조건의 완화가 불가피한 경우
(4) 유가증권발행자의 파산 가능성이 높은 경우
(5) 과거에 그 유가증권에 대하여 감액손실을 인식하였으며 그때의 감액사유가 계속 존재하는 경우
(6) 유가증권발행자의 재무상태가 악화되어 그 유가증권이 시장성을 잃게 되는 경우
(7) 표시이자율 또는 유효이자율이 일반적인 시장이자율보다 비정상적으로 높거나 낮은 채무증권(예:후순위채권,정크본드)을 법규나 채무조정협약 등에 의해 취득한 경우
(8) 기업구조조정촉진법에 의한 관리절차를 신청하였거나 진행 중인 경우
(9) 기타 (1) 내지 (8)의 경우에 준하는 사유
유가증권이 상장 폐지되어 시장성을 잃더라도 그것이 반드시 감액손실의 증거가 되지는 않는다. 또한 발행자의 신용등급이 하락한 사실 자체가 감액손실의 증거가 되지는 않지만 다른 정보를 함께 고려하는 경우에는 감액손실의 증거가 될 수 있다.
3. 시장성 없는 지분증권(비상장법인)의 감액손실 계상시 회수가능액
시장성 없는 지분증권(비상장법인)의 감액손실 게상시 회수가능액은 해당 비상장법인의 '순자산가액(자산-부채)X투자회사지분율'으로 계산한다. 단 이때 자산가액 중 시가.공시지가 또는 감정가액 등을 적용할 수 있는 경우에는 이를 반영한 자산가액으로 순자산가액을 구하여야 한다.
예제>
(1) 2005.10.10 A는 B의 주식을 10,000원에 취득하였다.
매도가능증권 10,000 / 현금 10,000
(2) 2005.12.31 B의 시가는 12,000원이다.
매도가능증권 2,000 / 매도가능증권평가이익 2,000 (자본조정)
(T/A) 익금산입 매도가능증권평가이익 2,000 (기타)
익금불산입 매도가능증권 2,000 (-유보)
(3) 2006.12.31 B의 시가는 4,000원이다(감액손실사유에 해당)
매도가능증권평가이익 2,000 (자본조정) / 매도가능증권 8,000
매도가능증권감액손실 6,000 (영업외비용) /
(T/A) 손금산입 매도가능증권평가이익 2,000 (기타)
익금산입 매도가능증권 2,000 (유보)
손금불산입 매도가능증권감액손실 6,000 (-유보)
(4) 2007.12.31 B의 시가는 11,000원이다.
매도가능증권 7,000 / 매도가능증권감액손실환입 6,000 (영업외수익)
/ 매도가능증권평가이익 1,000 (자본조정)
(T/A) 익금불산입 매도가능증권감액손실환입 6,000 (유보)
익금산입 매도가능증권평가이익 1,000 (기타)
익금불산입 매도가능증권평가이익 1,000 (-유보)
* 기업회계상의 감액손실의 계상
유가증권을 발행한 상당수의 기업이 자본잠식이 됨에 따라 당해 주식을 취득한 법인이 감액손실(영업외비용)의 대상이 되고 있는 실정이다. 특히 많은 벤처기업들이 경영의 악화로 투자기업의 입장에서는 매도가능증권감액손실의 계상 문제가 야기되고 있다.
* 법인세법상의 처리
법인세법에서는 피투자회사가 완전히 청산되어 잔여재산가액을 분배하는 사업연도에 발생하는 투자손실에 대해 손금으로 인정하며, 감액손실 계상액은 전액 손금불산입처리된다. 다만, 파산 절차를 밟는 경우에는 절차의 종결이 되기 전에 파산고고일을 기준으로 시가와의 평가차손을 손금으로 인정되는 예외규정이 있을 뿐이다.
* 사실상 청산된 법인의 경우
피 투자회사 중 상당수가 사실상으로는 더이상 활동을 하지 않고 중단중인 경우가 많다. 이때 투자회사들의 입장에서는 차라리 청산절차를 진행하여 투자금액이라도 손금으로 인정을 받는 것이 유리하므로 이에 대한 검토를 하여야 할 것이다.
만일 청산절차가 여러가지 사유로 진행되지 못하는 경우에는 차라리 보유주식을 타인이나 타법인에게 매각하여 처분손실을 장부에 계상하여 손금인정을 받는 것이 빠른 방법이 될 수 있다. 이때 매각대상을 잘 선정하여 합당한 사유 등을 추후 세무조사에 대비하여 준비하여야 한다.
4. 유가증권처분손실의 손금귀속시기
(1) 법인이 보유하던 유가증권의 처분손실은 당해 유가증권을 양도하거나 유가증권 발행법인이 해산하여 잔여재산의 분배가 완료된 때에 손금산입할 수 있다.
(2) 회사정리법에 의한 정리계획인가결정에 따라 주식을 무상소각방법에 의해 감자시 주식보유법인은 주식소각의 효력이 발행함으로써 주주로서의 권리가 소멸된 날이 속하는 사업연도에 손금산입된다.
(3) 자본잠식법인이 흡수합병되면서 별도의 합병대가가 없는 경우에 주식소유법인은 사실상 주주로서의 권리가 소멸시 손금산입된다.
(4) 보유중인 주식의 발행법인이 파산한 경우 주식가액의 처리
① 법인이 보유하고 있는 주식의 발행법인이 파산선고를 받는 경우 당해 주식의 장부가액과 평가가액과의 차액을 그 파산선고일이 속하는 사업연도의 손금에 산입할 수 있다.
② '①' 의 규정에 따라 보유주식의 가액을 손금에 산입한 법인이 파산법인의 파산종결결정이 있은 후 잔여재산의 분배로서 취득하는 금전 기타재산이 있는 경우에는 그 취득일이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다.
(5) 법정관리 중인 법인이 채권을 액면가액으로 출자전환시 취득가액 산정
타인으로부터 채권을 시가로 평가하여 취득한 법인이 다애 채무자인 법인의 주식으로 출자전환하는 경우에 그 출자전환으로 취득하는 주식의 가액은 상법 제 416조의 규정에 의하여 결정된 당해 주식의 발행가액으로 하는 것으로서, 동 출자전환주식의 발행가액이 당초 채권의 취득가액을 초과하는 금액에 대하여는 그 출자전환일이 속하는 사업연도의 소득금액 계산시 익금에 산입하는 것이다.
(6) 해회현지법인에 대한 투자유가증권이 재산적 가치가 없는 경우에도 해산등의 절차를 거쳐 회수불능으로 확정될 때까지는 손금으로 계상할 수 없으며, 매도가능증권인 비상장주식에 대한 평가손실은 당해 법인이 해산 및 청산 절차에 의해 분배받을 잔여재산가액이 없음이 객관적으로 인정되는 날이 속하는 사업년도에 손금산입한다.
(7) 주식 등의 발행법인이 폐업한 경우에는 당해 법인이 파산한 경우에 해당하지 않으므로 폐업법인의 주식에 대한 투자유가증권감액손실은 손금에 산입할 수 없다.
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