감가상각

Ⅰ. 감가상각자산의 범위 Ⅱ. 상각범위액 계산요소   1. 일반적인 경우의 취득가액 2. 특수한 경우의 취득가액 3. 수익적지출과 자본적지출 4. 소액수선비 특례 5. 잔존가액 6. 내용연수와 상각률 7. 감가상각방법의 선택 Ⅲ. 감가상각비 시부인 계산   1. 감가상각비 시부인 2. 회사상각액 3. 상각범위액 4. 즉시상각 5. 상각범위액 계산의 특수문제 6. 자산 양도시 감가상각누계액과 상각부인액의 처리 7. 특수관계자로부터 양수한 자산의 장부가액이 시가와 장부가액의 차액에 대한 감가상각비

Ⅰ. 감가상각자산의 범위

감가상각자산은 사업용 고정자산 중에서 시간의 경과에 따라 가치가 감소하는 것을 말하며, 그 내용은 다음과 같다. 구분 감가상각자산의 범위 유형자산 건물 및 구축물, 차량운반구, 공구, 기구 및 비품, 선박, 항공기, 기계장치, 동물 및 식물, 기타 위와 유사한 유형자산 무형자산 개발비1), 사용수익기부자산가액2), 광업권(채취권 포함), 영업권, 디자인권, 실용신안권, 상표권, 특허권, 어업권, 유료도로관리권, 수리권, 전기가스공급시설이용권, 공업용수도시설이용권, 수도시설이용권, 열공급시설이용권, 전신전화전용시설이용권, 전용측선이용권, 하수종말처리장시설관리권, 수도시설관리권, 댐사용권, 주파수이용권 및 공항시설이용권   주1) 개발비：상업적인 생산 또는 사용 전에 재료·장치·제품·공정·시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위하여 연구결과 또는 관련지식을 적용하는 데 발생하는 비용으로서 법인이 개발비로 계상한 것(산업기술연구조합의 조합원이 동 조합에 연구개발 및 연구시설 취득 등을 위하여 지출하는 금액 포함)을 말한다. 주 2) 사용수익기부자산가액：금전 이외의 자산을 국가 또는 지방자치단체, 조세특례제한법과 법인세법에 규정된 법정기부금·특례기부금·지정기부금 해당 법인에게 기부한 후 그 자산을 사용하거나 그 자산으로부터 수익을 얻는 경우에 당해 자산의 장부가액을 말한다. [사업용 고정자산 중에서 감가상각자산이 아닌 것] ① 정원수 ② 서화 및 골동품 중 시간의 경과에 따라 가치가 감소하지 않는 것 ③ 토지

Ⅱ. 상각범위액 계산요소

1. 일반적인 경우의 취득가액

1) 매입한 자산 (1) 매입가액 매 입한 자산은 매입가액과 부대비용을 합한 금액을 취득가액으로 한다(法令 72 ① 1호). 부대비용은 취득세·등록세 등 그 자산을 사용할 수 있도록 하기 위한 모든 지출을 말한다. 자산을 시가보다 고가 또는 저가로 매입한 경우에 취득가액을 어떻게 할 것인지가 문제가 된다. 고가매입의 경우 거래상대방이 특수관계자이면 부당행위계산의 부인을 적용하여 시가초과액을 자산의 취득가액으로 보지 않으며, 특수관계자가 아니면 기부금규정을 적용하여 시가의 130% 초과액을 자산의 취득가액으로 보지 않는다(法令 88 ① 1호, 35 2호). 저가매입의 경우에는 실제 매입가액을 취득가액으로 본다. 다만, 특수관계자인 개인으로부터 유가증권을 저가로 매입한 경우에는 매입시점에서 저가매입액을 익금산입하되, 익금산입액을 자산의 취득가액에 포함한다(法法 15 ② 1호). (2) 강제매입채권 유 형고정자산의 취득과 함께 국·공채를 매입하는 경우 국·공채의 매입가액을 국·공채의 취득가액으로 본다. 다만, 법인이 기업회계기준에 따라 국·공채의 매입가액과 현재가치의 차액을 당해 유형고정자산의 취득가액으로 계상한 경우에는 이를 유형고정자산의 취득가액으로 본다. 법인세법은 유형고정자산의 취득에 따른 강제매입채권에 대하여만 기업회계기준을 수용하므로 재고자산인 분양목적 부동산에 대한 강제매입채권을 취득한 경우에는 기업회계기준에 의한 회계처리를 인정하지 아니한다(서면2팀－1345, 2006.7.14.). 2) 자가제조·자가건설한 자산 법인이 자산을 제조·건설한 경우에는 제조원가·건설원가에 그 자산을 사용할 수 있도록 하기 위한 부대비용을 합한 금액을 취득가액으로 한다(法令 72 ① 2호). 3) 현물출자·합병·분할에 의하여 취득한 자산 현물출자·합병·분할에 의하여 취득한 자산은 장부에 계상한 출자가액·승계가액을 취득가액으로 한다. 다만, 장부에 계상한 취득가액이 시가를 초과하는 경우에는 그 초과금액을 제외한다(法令 72 ① 3호). 현 물출자로 취득한 자산의 장부상 계상액이 시가에 미달하는 경우에는 세무조정을 하지 않는다. 이에 대하여 세무조정을 하면, 자산가액과 주식발행초과금이 과소계상된 것이므로 익금산입(유보)과 익금불산입(기타)으로 동시에 세무조정하게 되어 소득은 변동은 없다. 그러나 익금산입된 유보는 자산의 상각·양도시 손금에 산입되므로 조세수입을 확보하기 위하여 시가범위 내에서 장부상 계상한 금액을 그대로 인정하고 세무조정을 하지 않는다. 4) 위 이외의 방법으로 취득한 자산의 취득가액 위 이외의 방법(교환·수증 등)으로 취득한 자산은 취득 당시 시가를 취득가액으로 한다(法令 72 ① 5호). 물론 취득부대비용은 취득가액에 가산하여야 한다. 기 업회계에서는 동종자산의 교환에 대하여는 교환에 따른 거래손익을 인식하지 않기 위하여 교환으로 제공한 자산의 장부가액을 교환으로 취득한 자산의 취득원가로 대체하는데, 이를 장부가액법이라고 한다(기준서 4호 문단 21). 그러나 세법은 교환으로 취득한 자산에 대하여 시가를 취득가액으로 하므로 기업회계상 장부가액법은 세무상 허용되지 않는다.

2. 특수한 경우의 취득가액

1) 장기연불조건으로 매입한 경우 현재가치평가문제 (1) 개 요 장 기연불조건으로 매입한 자산의 명목가치와 현재가치의 차이가 중요한 경우 기업회계에서는 현재가치로 평가하는 것을 원칙으로 한다. 다만, 이해관계자가 적은 중소기업의 재무제표 작성부담을 덜어주기 위하여 중소기업에 한하여 명목가치평가를 선택할 수 있도록 하고 있다(기회기 66 ①, 89 ① 4호). 세무상 장기연불조건으로 매입한 자산에 대하여 현재가치평가를 강제할 경우 소규모 기업은 회계지식이 부족하여 이를 수용할 수 없는 문제가 발생한다. 이에 따라 세법은 장기연불조건으로 매입한 자산에 대하여 명목가치평가를 원칙으로 하되, 결산을 확정함에 있어서 기업회계기준에 의하여 현재가치로 평가한 경우에는 이를 수용함으로써 세무조정의 부담을 덜어주고 있다. 따라서 장기연불조건으로 매입한 자산은 명목가치평가와 현재가치평가 중 선택하여 회계처리하면 세무상 타당한 회계처리로 인정된다(法令 72 ③ 1호). (2) 현재가치할인차금의 처리 자산의 매입채무를 현재가치로 평가함으로써 계상한 현재가치할인차금은 기업회계기준에 의하여 유효이자율법으로 상각하면, 그 현재가치할인차금상각액을 세무상 손금으로 인정한다. 현 재가치할인차금은 세무상 자산의 취득가액이나 기업의 세무조정의 부담을 덜어주기 위하여 기업회계에 따른 현재가치평가를 수용한 것이므로 세무상 이를 지급이자로 보는 것은 아니다. 따라서 현재가치할인차금에 대하여 다음에 유의하여야 한다.   ① 현재가치할인차금상각액은 수입배당금액 익금불산입시 지급이자 차감대상으로 보지 아니하며, 지급이자 손금불산입시 지급이자에서 제외한다. ② 현재가치할인차금상각액에 대하여는 원천징수 및 지급조서 제출규정을 적용하지 않는다(法令 72 ⑤). 2) 물품수입 관련 지급이자 수 입업자가 수입대금의 지급을 일정기간 유예하는 경우가 있는데, 이 경우 부담하는 이자를 수출자가 신용을 공여한 경우에는 shippers usance이자 또는 D/A이자라고 하며, 은행이 신용을 공여한 경우에는 banker’s usance이자 라고 한다. usance이자와 이러한 D/A이자는 기업회계상 금융비용이나, 세무상 수입물품의 취득부대비용이다(기준서 10호 문단 A22, 法通 19－19…15). 기업회계와 세법간의 차이를 해소하여 기업의 세무조정의 부담을 덜어주기 위하여 법인이 결산을 확정함에 있어서 usance이자와 D/A이자(세법은 이를 연지급수입이자라고 부른다)를 기업회계기준에 따라 금융비용으로 회계처리한 경우에도 이를 수용하고 있다. 그러나 연지급수입이자를 기업회계기준에 따라 금융비용으로 회계처리한 경우에 연지급수입이자는 세무상 지급이자로 보지 않으므로 다음과 같이 처리하여야 한다(法令 72 ⑤).   ① 수입배당금액 익금불산입시 차감대상인 지급이자로 보지 아니한다. ② 지급이자 손금불산입시 지급이자로 보지 아니한다. ③ 지급이자에 대한 원천징수 및 지급조서 제출규정을 적용하지 않는다.

3. 수익적지출과 자본적지출

고정자산의 내용연수를 연장시키거나 가치를 증가시키는 지출은 자본적지출로, 고정자산의 원상을 회복시키거나 능률유지를 위한 지출은 수익적지출로 한다(法令 31 ②). 자본적지출과 수익적지출의 구분사례는 다음과 같다(法令 31 ②, 法則 17) [자본적지출과 수익적지출의 구분사례] 자본적지출 수익적지출 ① 본래의 용도를 변경하기 위한 개조 ② 엘리베이터 또는 냉·난방 장치의 설치 ③ 빌딩의 피난시설 등의 설치 ④ 재해 등으로 인한 건물·기계·설비 등이 멸실·훼손되어 당해 자산의 본래의 용도에 이용가치가 없는 것의 복구 * 수익적지출의 ⑤와 비교할 것 ⑤ 기타 개량·확장·증설 등 위와 유사한 성질의 것 ① 건물 또는 벽의 도장 ② 파손된 유리나 기와의 대체 ③ 기계의 소모된 부속품과 벨트의 대체 ④ 자동차의 타이어 튜브의 대체 ⑤ 재해를 입은 자산에 대한 외장의 복구·도장·유리의 삽입 ⑥ 기타 조업가능한 상태의 유지 등 전 각호와 유사한 성질의 것

	4. 소액수선비 특례
실무상 수선비를 자본적지출과 수익적지출로 구분하는 것이 곤란한 경우가 많다. 수선비 구분에 대한 기업의 부담을 덜어주기 위하여 비용으로 처리한 수선비가 중요하지 않은 경우에는 그 수선비에 자본적지출이 포함되었더라도 그 회계처리를 그대로 수용하는데, 이를 ·소액수선비 특례·라고 한다. 소액수선비란 비용으로 처리한 수선비가 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다(法令 31 ③).   ① 개별자산별로 수선비가 3백만원 미만인 경우 ② 직전사업연도 종료일 현재 대차대조표상 자산가액(취득가액에서 감가상각누계액 상당액을 차감한 금액)의 5%에 미달하는 경우 ③ 3년 미만의 기간마다 주기적인 수선을 위하여 지출하는 경우

5. 잔존가액

1) 세무상 잔존가액 세무상 잔존가액은 유형자산과 무형자산의 구분 없이 0(영)으로 한다(法令 26 ⑥). 2) 정률법의 상각률 계산시 잔존가액 정률법의 상각률은 다음과 같이 계산한다. 정률법의 상각률＝1- √ C/S (n＝내용연수, S＝잔존가액, C＝취득가액) 잔존가액을 0(영)으로 하면 정률법의 상각률을 계산할 수 없으므로 정률법의 상각률을 계산하는 경우에는 잔존가액을 취득가액의 5%로 본다. 이와 같이 계산된 상각률을 사용하면 상각범위액대로 감가상각을 해도 내용연수 말에 취득가액의 5% 정도의 미상각잔액이 남게 되므로, 미상각잔액이 최초로 취득가액의 5% 이하가 되는 사업연도에 미상각잔액을 모두 상각범위액에 가산하도록 하고 있다(法令 26 ⑥). 3) 상각완료자산의 비망계정 세법은 상각이 완료된 자산에 대해서는 취득가액의 5%와 1천원 중 적은 금액을 비망계정으로 하고, 그 금액은 자산처분시점에서 처분손익의 계산에 반영하고 있다(法則 26 ⑦). 비망계정 ＝ Min[1천원, 취득가액×5%]

6. 내용연수와 상각률

1) 일반적인 경우 (1) 내용연수표 법인세법은 고정자산을 건축물 등, 업종별 자산, 시험연구용 자산, 무형고정자산의 네 가지로 나누어 내용연수에 대한 상세한 규정을 두고 있다. 구분 적용대상 내용연수 건축물 등 공통사용자산 [별표 5] 건축물, 차량 및 운반구, 공구, 기구 및 비품, 선박 및 항공기 ＊감가상각비가 판매비와관리비인지 아니면 제조경비인지 관계없음. 내용연수범위 내에서 선택가능 ＊기준내용연수의 25% 가감한 범위 업종별 자산 [별표 6] 공통사용자산 이외의 자산 내용연수범위 내에서 선택가능 ＊기준내용연수의 25% 가감한 범위 시험연구용 자산 [별표 2] 시험연구용 자산 투자세액공제를 적용받지 않은 자산은 위의 [별표 5]와 [별표 6] 대신 [별표 2] 적용가능 기준내용연수 ＊내용연수의 선택 불가능 무형고정자산 [별표 3] 무형고정자산 기준내용연수 ＊내용연수 선택 불가능. 단, 개발비는 20년 이내에서 선택가능 [내용연수범위제도] 동일한 자산인 경우에도 사용방법과 수선정도에 따라 내용연수가 달라지므로 [별표 5]의 건축물 등 공통사용자산과 [별표 6]의 업종별 자산은 기준내용연수의 25%를 가감한 내용연수의 범위 내에서 내용연수를 선택할 수 있다. (2) 내용연수 신고 내용연수는 다음 기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.   ① 신설법인과 수익사업을 개시한 비영리내국법인인 경우：영업개시일이 속하는 사업연도의 법인세 신고기한 ② 자산별·업종별 구분에 의한 기준내용연수가 다른 자산을 취득하거나 새로운 업종의 사업을 개시한 경우：그 취득일 또는 사업개시일이 속하는 사업연도의 법인세 신고기한 내용연수를 신고하지 않은 경우에는 기준내용연수를 적용한다. 신고한 내용연수(신고하지 않은 경우에는 기준내용연수)는 그 후의 사업연도에도 계속하여 적용하여야 한다(法令 28 ④). (3) 내용연수 선택방법 [별 표 5]의 자산은 구조 또는 자산명 단위로, [별표 6]의 자산은 업종별 단위로 구분하여 내용연수를 선택한다. 예컨대, [별표 5]의 ·차량 및 운반구·와 공구는 별개의 자산이므로 내용연수의 범위 내에서 각각 다른 내용연수를 적용할 수 있으나, 차량 및 운반구에 속하는 모든 차량은 동일한 자산이므로 같은 내용연수를 적용하여야 한다. 이미 동일한 기준내용연수의 자산에 대하여 내용연수를 신고한 경우 그 이후에 취득하는 자산은 모두 그 내용연수를 적용하므로 내용연수를 또 신고할 필요는 없다. 2) 중고자산 등에 대한 수정내용연수 (1) 요건 중고자산 등에 대한 수정내용연수의 요건은 다음과 같다(法令 29의2 ①).   ① 중고자산：법인 또는 개인사업자로부터 중고자산을 취득하고, 그 중고자산을 취득한 법인에게 적용되는 기준내용연수의 50% 이상이 경과한 경우 ② 합병과 분할에 의하여 취득한 자산：합병과 분할에 의하여 취득한 자산은 경과연수에 관계없이 이 규정을 적용할 수 있다. 합병과 분할시에는 많은 자산을 승계하므로 승계한 자산의 경과연수를 개별적으로 검토하지 않고 평균적으로 기준내용연수의 50% 정도 경과된 것으로 보아 이 규정을 적용하도록 한 것이다. (2) 수정내용연수 중 고자산 등에 대한 수정내용연수가 적용되는 경우에는 수정내용연수의 하한부터 기준내용연수까지의 범위 내에서 내용연수를 선택할 수 있다. 수정내용연수의 하한은 기준내용연수에서 기준내용연수의 50%를 차감한 연수로 한다. 수정내용연수의 하한을 계산함에 있어서 6월 이하는 없는 것으로 하고, 6월 초과는 1년으로 한다(法令 29의2 ①). 수정내용연수도 내용연수 적용단위인 자산별·업종별로 구분하여 동일한 단위에 속하는 것은 모두 같은 내용연수를 선택하여야 한다. (3) 수정내용연수의 신고 내국법인이 다음의 기한 내에 내용연수변경신고서를 제출한 경우에 한하여 수정내용연수를 적용한다(法令 29의2 ②).   ① 중고자산의 경우에는 그 취득일이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한 ② 합병·분할로 승계한 자산의 경우에는 합병·분할등기일이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한 3) 특례내용연수 다 음의 특례내용연수 적용사유가 있는 경우에는 기준내용연수의 50%를 가감한 범위까지 내용연수를 선택할 수 있다(法令 29 ①). 예컨대, 기준내용연수가 8년인 경우 특례내용연수범위는 4년부터 12년까지이다. 특례내용연수를 적용받고자 하는 경우 영업개시일로부터 3월이 되는 날까지 신청하고 지방국세청장의 승인을 얻어야 한다(法令 29 ②). 특례내용연수 적용사유 내용연수 ① 사업장이 위치한 지리적·환경적 특성으로 자산의 부식·마모 및 훼손의 정도가 현저하여 내용연수범위와 달리 내용연수를 적용하거나 적용하던 내용연수를 변경할 필요가 있다고 인정되는 경우 ② 영업개시 후 3년이 경과한 법인으로서 당해 사업연도의 생산설비(건축물 제외)의 가동률이 직전 3개 사업연도의 평균가동률보다 현저히 증가하여 적용하던 내용연수를 변경할 필요가 있다고 인정되는 경우 ③ 새로운 생산기술 및 신제품의 개발·보급 등으로 기존 생산설비의 가속상각이 필요하다고 인정되는 경우 내용연수 단축사유 ④ 경제적 여건의 변동으로 조업을 중단하거나 생산설비의 가동률이 감소되어 적용하던 내용연수를 변경할 필요가 있다고 인정되는 경우 내용연수 연장사유 4) 내용연수의 변경 법 인이 내용연수를 선택할 때는 내용연수범위 내에서 자유롭게 정할 수 있다. 그러나 신고한 내용연수를 변경하고자 하는 경우에는 특례내용연수 적용요건을 갖추고 변경할 내용연수를 적용할 최초 사업연도의 종료일 이전 3월이 되는 날까지 신고하고 관할지방국세청장의 승인을 얻어야 한다. 내용연수는 기준내용연수의 50% 범위 내에서 내용연수를 변경할 수 있다(法令 29 ①). 법인세법은 내용연수의 변경을 기준내용연수의 범위의 50%의 범위 내에서 변경하는 경우로 한정하고 있으므로 기준내용연수의 25%의 범위 내에서 변경하는 경우에도 위와 동일한 요건을 구비하고 승인을 받아야 한다. 내용연수를 변경(재변경 포함)한 후 그 자산의 내용연수를 다시 변경하고자 하는 경우에는 변경한 내용연수를 최초로 적용한 사업연도 종료일로부터 3년이 경과해야 한다(法令 29 ④)

7. 감가상각방법의 선택

법인은 다음의 감가상각방법 중에서 적용할 감가상각방법을 선택하여 영업개시일(또는 신규취득일)이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한 내에 관할세무서장에게 신고하여야 한다(法令 26 ①). 1) 유형자산 구분 선택가능한 상각방법 무신고시 상각방법 ① 건축물 정액법 정액법 ② 광업용 유 형자산 정액법·정률법·생산량비례법 생산량비례법 ③ 위 이외의 유형자산 정액법·정률법 정률법 2) 무형자산 구분 선택가능한 상각방법 무신고시 상각방법 ①개발비 관련 제품별로 신고한 내용연수(20년 이내의 기간 내에서 연단위로 신고한 연수)에 따라 매사업연도의 경과월수에 비례하여 상각하는 방법(월할상각) 5년을 내용연수로 하여 매사업연도의 경과월수에 비례하여 상각하는 방법(월할상각) ②사용수익기부자산가액 주) 사용수익기간에 따라 균등상각(월할상각) 좌　동(월할상각) ③주파수이용권과 공항시설관리권 주무관청에서 고시하거나 주무관청에 등록한 기간 내에서 사용기간에 따라 균등액을 상각하는 방법(월할상각) 좌　동(월할상각) ④ 광업권 정액법·생산량비례법 생산량비례법 ⑤ 위 이외의 무형자산 정액법 정액법   주) 사용수익기부자산은 사용수익기간(사용수익기간에 대한 특약이 없는 경우 신고내용연수)에 따라 균등하게 안분한 금액(월할상각)을 상각범위액으로 하되, 상각 중에 당해 기부자산이 멸실되거나 계약이 해지된 경우에는 미상각잔액을 상각범위액으로 한다.

Ⅲ. 감가상각비 시부인 계산

1. 감가상각비 시부인

1) 감가상각비 시부인 방법 회사상각액과 상각범위액을 비교하여 세무조정하는 것을 감가상각비 시부인이라고 한다. 회사상각액이 상각범위액을 초과하는 경우 그 초과액을 상각부인액, 회사상각액이 상각범위액에 미달하는 경우 그 미달액을 시인부족액이라고 한다. 회사상각액 － 상각범위액 ＝ 상각부인액(△시인부족액) 여러 종류의 자산이 있는 경우 감가상각비 시부인을 어떤 단위로 할 것인지가 문제가 된다. 세법은 개별자산단위를 채택하고 있으므로 한 자산의 상각부인액을 다른 자산의 시인부족액과 상계할 수 없다(法令 33). 2) 상각부인액과 시인부족액의 처리 (1) 상각부인액 상 각부인액은 손금불산입하여 유보로 처분한 후, 그 이후 사업연도에 시인부족액 발생하면 시인부족액의 범위 내에서 손금에 산입한다. 이와 같이 상각부인액을 그 후 시인부족액이 발생시 손금에 산입하면 상각부인액은 내용연수 동안에 손금에 산입되어 결산서와 세법간의 차이가 해소된다. 그러나 내용연수 중에 자산을 양도하는 경우에는 상각부인액의 잔액을 손금에 산입하여 유보를 소멸시켜야 한다. (2) 시인부족액 감 가상각비는 결산조정사항이므로 시인부족액에 대하여 세무조정을 하지 아니한다. 시인부족액에 대하여 세무조정을 하지 않았으므로 결산서와 세무상의 장부가액에 차이가 없다. 따라서 그 후 세무조정시 전기 시인부족액을 고려할 필요가 없으며, 시인부족액을 그 후의 상각부인액에 충당할 수도 없다. [상각부인액과 시인부족액의 처리] 구분 당기 세무조정 그 이후 사후관리 ① 상각부인액이 발생하는 경우 손금불산입(유보) ①그 이후 시인부족액의 범위 내에서 손금산입함 ② 자산양도시 상각부인액 잔액을 손금산입함 ② 시인부족액이 발생하는 경우 세무조정 없음. 그 이후 전기 시인부족액을 고려하지 않음

2. 회사상각액

기업회계에서는 자산의 장부가액을 감소시키고 그 상대과목으로 계상한 것을 감가상각비라고 한다. 세법은 실질과세원칙에 따라 당기에 감가상각자산의 장부가액을 감소시켰으면 그 과목 명칭에 관계없이 모두 감가상각비로 본다. 판매비와관리비·제조경비·공사원가에 계상된 감가상각비뿐만 아니라, 영업외비용으로 계상된 감액손실(천재·지변 등으로 인하여 평가손실이 세무상 손금으로 인정되는 경우 제외)과 전기오류수정손실로 계상된 감가상각비도 당기 감가상각비로 보아 세무조정한다(서면2팀－1884, 2004.9.9.). 감가상각자산의 취득가액 또는 자본적지출을 자산으로 계상하지 않고 직접 비용으로 처리한 경우 어떻게 할 것인가· 세법은 그 금액을 자산으로 계상한 후 즉시 직접법으로 감가상각한 것으로 보는데, 이를 ·즉시상각의제·라고 한다. 즉시상각의제가 있는 경우 결산상 감가상각비에 그 금액을 가산하여 회사상각액을 계산하고, 결산상 취득가액에도 그 금액을 가산하여 상각범위액을 계산한다(法令 31①).

3. 상각범위액

1) 정액법 정액법이란 세무상 취득가액에 상각률을 곱하여 상각범위액을 계산하는 방법이다. 당기말 대차대조표상의 취득가액에 즉시상각의제누계액을 더하여 세무상 취득가액을 계산한 다음, 세무상 취득가액에 상각률을 곱하여 상각범위액을 계산한다. 상각범위액 ＝ (당기 B/S상 취득가액 ＋ 즉시상각의제누계액) × 상각률 즉시상각의제누계액은 자산을 취득한 후 당기말까지 발생한 즉시상각의제의 합계액을 말하므로, 당기즉시상각의제는 물론 전기즉시상각의제도 가산하여야 한다. 2) 정률법 정 률법이란 세무상 미상각잔액에 상각률을 곱하여 상각범위액을 계산하는 방법이다. 당기말 대차대조표상 취득가액에서 전기말 대차대조표상 감가상각누계액을 차감하고 상각부인액과 당기즉시상각의제액을 가산하여 세무상 미상각잔액을 계산한 다음, 세무상 미상각잔액에 상각률을 곱하여 상각범위액을 계산한다. 상각범위액 ＝ 당기 B/S상 취득가액 － 전기 B/S상 감가상각누계액 ＋ 상　각 부인액 주1) ＋ 당기 즉시 상각의제액 주2) × 상각률 ＝ 당기 B/S상 취득가액 － 당기 B/S상 감가상각 누계액 ＋ 당기감가 상각비 계상액 ＋ 상　각 부인액 주1) ＋ 당기 즉시 상각의제액 주2) ×상각률   주1) 상각부인액은 전기 대차대조표상의 감가상각누계액이 과대계상된 것을 의미한다. 미상각잔액 계산시 취득가액에서 전기 대차대조표상의 감가상각누계액을 차감하면 상각부인액만큼 더 차감한 것이므로 결산상 미상각잔액에 상각부인액을 가산한다. 그러나 시인부족액에 대해서는 전기에 세무조정을 하지 않았으므로 미상각잔액 계산시 시인부족액은 고려하지 아니한다. 주2) 당기 대차대조표상 취득가액은 당기즉시상각의제액만큼 과소계상된 것이므로 그 금액을 결산상 미상각잔액에 가산한다. 그러나 전기즉시상각의제액은 전기에 감가상각한 것으로 의제하였으므로 취득가액과 전기감가상각누계액에 동시에 가산하여야 한다. 그러면, 미상각잔액에는 변동이 없으므로 정률법에서는 전기즉시상각의제액은 가산하지 않는다. 3) 생산량비례법 생 산량비례법은 세무상 취득가액에 생산량비율을 곱하여 상각범위액을 계산하는 방법이다. 당기말 대차대조표상 취득가액에 즉시상각의제누계액을 가산하여 세무상 취득가액을 계산한 후, 세무상 취득가액에 생산량비율을 곱하여 상각범위액을 계산한다. 상각범위액 ＝ (당기 B/S상 취득가액＋즉시상각의제누계액) × 당해 사업연도의 채굴량 / 총채굴예정량

4. 즉시상각

감가상각자산을 결산상 비용으로 회계처리한 경우에 세무상 그대로 손금으로 인정하는 것을 즉시상각이라고 한다. 즉시상각에 해당하는 경우에는 결산상 비용처리한 것을 그대로 인정하므로 세무조정할 필요가 없다. 1) 취득시 즉시상각 다 음의 감가상각자산은 자산으로 계상한 후 감가상각하는 방법과 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도에 비용으로 처리하는 방법 중에서 선택하여 회계처리할 수 있다. 이러한 자산은 중요성이 없으므로 비용처리해도 세무조정을 하지 않는 것이다(法令 31 ⑥). 구분 즉시상각대상 자산 소액자산 거래단위별 자산의 취득가액이 100만원 이하인 감가상각자산. 다만, 다음의 자산은 그러하지 아니한다. - 그 고유업무의 성질상 대량으로 보유하는 자산 - 그 사업의 개시 또는 확장을 위하여 취득한 자산 대여사업용 비디오테이프 등 대여사업용 비디오테이프와 음악용 콤팩트디스크로서 개별자산의 취득가액이 30만원 미만인 자산 단기사용자산 시험기기·영화필름·공구(금형 포함)·가구·전기기구·가스기기·가정용 기구 및 비품·시계·측정기기 및 간판 어업의 어구 어업에 사용되는 어구(어선용구 포함) * 금액 제한 없음. 2) 폐기시 즉시상각 설 비개체를 지원하기 위하여 시설개체·기술낙후로 인하여 생산설비를 폐기한 경우에는 처분하지 않은 경우에도 폐기한 사업연도에 장부가액에서 1천원(비망계정)을 차감한 잔액을 손금에 산입할 수 있도록 하고 있다(法令 31 ⑦). 이 경우 폐기일이란 생산설비를 철거하여 본래의 용도로 사용할 수 없게 된 날을 말한다. 폐기시 즉시상각은 결산조정사항이므로 결산상 비용처리하지 않고 세무조정하는 것은 허용되지 않는다.

5. 상각범위액 계산의 특수문제

1) 신규취득자산에 대한 상각범위액 당해 사업연도에 신규로 취득한 감가상각자산의 상각범위액은 다음과 같이 계산한다. 상각범위액 ＝ 1년의 상각범위액 × 당해 사업연도 중 사용개시 후 월수 / 12 당 해 사업연도 중 사용개시 후 월수는 사용을 개시한 달부터 사업연도종료일이 속하는 달까지의 월수를 말하며, 월수 계산시 1월 미만의 기간은 1월로 한다(法令 26 ⑨). 예컨대, 사업연도가 1월 1일부터 12월 31일까지인 법인이 신규취득자산을 10월 31일부터 사용한 경우 사용을 개시한 달인 10월부터 12월말까지의 3개월을 사용개시 후 월수로 한다. 2) 양도자산에 대한 상각범위액 양도자산의 감가상각비에 대하여는 시부인 계산을 하지 않는다. 이와 같이 양도자산의 감가상각비에 대하여 시부인 계산을 하지 않는 것은 양도자산의 감가상각비 과대계상은 처분손익을 변동시켜 당기순이익에 미치는 효과가 상쇄되기 때문이다. 3) 자본적지출에 대한 상각범위액 자 본적지출은 취득가액에 합산하여 기존자산의 상각방법에 따라 상각한다. 따라서 자본적지출은 발생한 달부터 월할상각하지 않고 기존자산의 취득가액에 가산하여 상각범위액을 계산한다. 예컨대, 사업연도가 1월 1일부터 12월 31일까지인 법인의 전기이월자산에 대한 자본적지출이 10월 1일에 발생된 경우 자본적지출은 기존자산의 취득가액에 가산하여 1년분의 감가상각비를 상각범위액으로 한다. 4) 운휴설비에 대한 상각범위액 사 용을 중단하고 철거한 자산이나 사용을 개시하기 전의 자산은 감가상각대상이 아니다. 그러나 가동할 수 있는 상태에 있으나 일시적인 사유로 가동을 중단한 운휴설비는 감가상각대상이다(法則 12 ②). 예컨대, 사업연도가 1년인 법인이 7월부터 11월까지 기계장치의 가동을 일시적으로 중단한 경우에도 1년분의 감가상각비를 상각범위액으로 한다.

6. 자산 양도시 감가상각누계액과 상각부인액의 처리

1) 자산을 전부 양도한 경우 고정자산을 양도한 경우 그 자산의 결산상 감가상각누계액은 감소시키고 상각부인액은 양도한 사업연도의 손금에 산입한다(法令 32 ⑤). 그러나 시인부족액에 대하여는 세무조정을 하지 않는다. 2) 자산의 일부만을 양도한 경우 감가상각자산의 일부만을 양도한 경우에 양도한 자산의 감가상각누계액 및 상각부인액은 그 자산이 속한 전체 자산의 감가상각누계액과 상각부인액을 취득가액의 비율로 안분계산한다(法令 32 ⑥). o 양도자산의 감가상각누계액＝전체 자산의 감가상각누계액 × 양도자산이 취득가액 / 전체 자산의 취득가액 o 양도자산의 상각부인액＝전체 자산의 상각부인액× 양도자산의 취득가액 / 전체 자산의 취득가액 당 해 사업연도 중 사용개시 후 월수는 사용을 개시한 달부터 사업연도종료일이 속하는 달까지의 월수를 말하며, 월수 계산시 1월 미만의 기간은 1월로 한다(法令 26 ⑨). 예컨대, 사업연도가 1월 1일부터 12월 31일까지인 법인이 신규취득자산을 10월 31일부터 사용한 경우 사용을 개시한 달인 10월부터 12월말까지의 3개월을 사용개시 후 월수로 한다. 2) 양도자산에 대한 상각범위액 양도자산의 감가상각비에 대하여는 시부인 계산을 하지 않는다. 이와 같이 양도자산의 감가상각비에 대하여 시부인 계산을 하지 않는 것은 양도자산의 감가상각비 과대계상은 처분손익을 변동시켜 당기순이익에 미치는 효과가 상쇄되기 때문이다. 3) 자본적지출에 대한 상각범위액 자 본적지출은 취득가액에 합산하여 기존자산의 상각방법에 따라 상각한다. 따라서 자본적지출은 발생한 달부터 월할상각하지 않고 기존자산의 취득가액에 가산하여 상각범위액을 계산한다. 예컨대, 사업연도가 1월 1일부터 12월 31일까지인 법인의 전기이월자산에 대한 자본적지출이 10월 1일에 발생된 경우 자본적지출은 기존자산의 취득가액에 가산하여 1년분의 감가상각비를 상각범위액으로 한다. 4) 운휴설비에 대한 상각범위액 사 용을 중단하고 철거한 자산이나 사용을 개시하기 전의 자산은 감가상각대상이 아니다. 그러나 가동할 수 있는 상태에 있으나 일시적인 사유로 가동을 중단한 운휴설비는 감가상각대상이다(法則 12 ②). 예컨대, 사업연도가 1년인 법인이 7월부터 11월까지 기계장치의 가동을 일시적으로 중단한 경우에도 1년분의 감가상각비를 상각범위액으로 한다.

7. 특수관계자로부터 양수한 자산의 장부가액이 시가와 장부가액의 차액에 대한 감가상각비

1) 의의 종속회 사가 지배회사로부터 자산을 양수한 경우 기업회계에서는 ·지배·종속회사간 또는 종속회사간 합병규정·을 적용하여 회계처리한다(기준질의회신 02－114, 2002.7.12.). 동 규정에 의하면, 자산을 양수한 법인은 양도한 법인의 장부가액을 승계하고, 장부가액을 초과하여 지급한 금액은 자본잉여금·이익잉여금을 차례로 감액하고 남은 금액은 자본조정계정으로 처리하도록 하고 있다. 이와 같이 양도한 법인의 장부가액을 승계할 경우 자산의 장부가액을 초과하여 지급한 금액에 대하여 결산상 감가상각비를 계상할 수 없는 문제가 발생한다. 이러한 문제를 해소하기 위하여 2003년부터 결산상 계상되지 않은 자산의 취득가액에 대한 감가상각비를 세무조정으로 손금에 산입할 수 있도록 하였다. 2) 규정의 내용 특수관계자로부터 자산 양수를 하면서 기업회계기준에 따라 장부에 계상한 고정자산 가액이 시가에 미달하는 경우 다음 금액에 대하여 감가상각비에 대한 규정을 준용하여 계산한 감가상각비 상당액은 손금으로 인정된다(法令 19 5호의2).   ① 실제 취득가액이 시가를 초과하는 경우에는 시가와 장부가액과의 차액：시가초과액은 부당행위계산의 부인에 의하여 취득가액으로 보지 아니한다. 따라서 시가와 장부가액의 차액을 취득가액 과소계상액으로 보고 계산한 감가상각비를 손금에 산입한다. ② 실제 취득가액이 시가에 미달하는 경우에는 실제 취득가액과 장부가액과의 차액：자산의 취득가액이 시가에 미달하므로 부당행위계산의 부인의 대상이 아니다. 따라서 실제 취득가액과 장부가액의 차액을 취득가액의 누락액으로 보아 계산한 감가상각비를 손금에 산입한다.